Obowiązująca od 1 stycznia 2007 roku ustawa o opłacie skarbowej dokonała kilku istotnych zmian w zasadach poboru opłaty skarbowej. W większości zasługują one na negatywną ocenę, bowiem ustawa nie usunęła dotychczasowych błędów w zasadach obciążania, podziału dochodów i systemie poboru opłaty skarbowej, a w istocie wady te pogłębiła
Radosław Skwarło
Autor jest radcą prawnym w Starostwie Powiatowym w Wejherowie
Obowiązująca od 1 stycznia 2007 roku ustawa z 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej /przypis 1 - przypisy zamieszczone są pod tekstem/ dokonała kilku istotnych zmian w zasadach poboru opłaty skarbowej. W większości zasługują one na negatywną ocenę, bowiem ustawa nie usunęła dotychczasowych błędów w zasadach obciążania, podziału dochodów i systemie poboru opłaty skarbowej, a w istocie wady te pogłębiła. Jedyną nowością, którą można ocenić pozytywnie, to rezygnacja z obciążenia opłatą skarbową weksli i dokumentów stwierdzających udzielenie poręczenia. Do tego jednak nie trzeba było uchwalać nowej ustawy. Cała ustawa sprawia wrażenie napisanej w pośpiechu i „na kolanie”. Weszła ona w życie zaledwie 3 tygodnie od ogłoszenia, nie była poprzedzona żadną debatą publiczną, choć pośpiech nie był uzasadniony żadnymi obiektywnymi przesłankami. Poniżej przedstawiam kilka krytycznych uwag na temat niektórych nowych rozwiązań, które nie aspirują do całościowej, wyczerpującej oceny ustawy.
1. Zakres przedmiotowy
W zakresie przedmiotowym ustawy zdecydowanie krytycznie należy ocenić pozostawienie dokumentów stwierdzających udzielenie pełnomocnictwa. Krokiem w dobrym kierunku jest rezygnacja z pobierania opłaty od weksli i dokumentów stwierdzających udzielenie poręczenia, a więc czynności stricte cywilnoprawnych. Pełnomocnictwo to także czynność cywilnoprawna, żaden organ administracji publicznej nie bierze udziału w tej czynności i nie ponosi dodatkowych kosztów z tytułu udziału pełnomocnika w postępowaniu sądowym lub administracyjnym. Do tego beneficjent dochodów z opłaty skarbowej od pełnomocnictwa został wskazany dość przypadkowo (o czym niżej). Projektodawca w uzasadnieniu do projektu ustawy sam napisał: „Drugi etap [procesu reformy opłaty skarbowej - przyp. R.S.], realizowany przez niniejszy projekt, zakłada ograniczenie przedmiotu opłaty skarbowej wyłącznie do czynności wykonywanych przez organy administracji publicznej oraz zapewnienie ekwiwalentności tej opłaty (ściślejsze powiązanie jej wysokości z pracochłonnością i kosztami, które powstają po stronie organu administracji publicznej, który wykonuje czynności podlegające opłacie skarbowej)” /przypis 2/. Pobieranie opłaty skarbowej od czynności złożenia dokumentu pełnomocnictwa jest zupełnie sprzeczne z tym założeniem, wyartykułowanym w uzasadnieniu do projektu ustawy.
2. Złożenie dokumentu pełnomocnictwa
W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy, opłacie skarbowej podlega złożenie dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury albo jego odpisu, wypisu lub kopii - w sprawie z zakresu administracji publicznej lub w postępowaniu sądowym. Zbędnie w tym przepisie wyodrębniono prokurę, która jest rodzajem pełnomocnictwa (art. 1091 kc). Kuriozalne jest nałożenie opłaty skarbowej na czynność złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa. Załącznik do ustawy precyzuje, że opłata wynosi 17 zł od każdego stosunku pełnomocnictwa - dotychczas było 15 zł od dokumentu pełnomocnictwa, który mógł obejmować kilku mocodawców. Jaki argument przemawia za pobieraniem zwielokrotnionej opłaty, skoro dzięki reprezentowaniu kilku osób przez jednego pełnomocnika organy administracji lub sądy mogą zaoszczędzić znaczne środki, wysyłając do jednego pełnomocnika pisma, które musiałyby wysyłać odrębnie kilku stronom? Chyba tylko nieuzasadniony fiskalizm. Co ciekawe, opłacie nie podlega pełnomocnictwo udzielane do protokołu (art. 33 § 2 k.p.a., art. 89 § 2 kpc), czyli w jedynym przypadku, gdy udzielenie pełnomocnictwa powoduje dodatkową czynność organu administracji lub sądu - wpisanie oświadczenia do protokołu. Wówczas nie następuje złożenie dokumentu pełnomocnictwa i nie ma opłaty skarbowej.
Opłacie podlegają pełnomocnictwa składane w postępowaniu administracyjnym lub sądowym. W ust. 53 części IV załącznika do ustawy zwolniono od opłaty pełnomocnictwa składane w postępowaniu karnym i dyscyplinarnym. Może to dotyczyć tylko postępowań dyscyplinarnych na etapie sądowym - od orzeczeń dyscyplinarnych przeważnie przysługuje środek zaskarżenia do sądu - postępowania dyscyplinarne przed organami orzekającymi nie są postępowaniami administracyjnymi ani sądowymi, nawet jeżeli organy orzekające noszą nazwę sądów dyscyplinarnych. Jakie okoliczności przesądziły o zwolnieniu z tej opłaty pełnomocnictw w postępowaniu karnym i postępowaniach dyscyplinarnych, gdy w postępowaniu cywilnym i sądowoadministracyjnym zwolnienia nie ma?
Przyjęta w ustawie konstrukcja rodzi niebagatelny problem dla dużych podmiotów gospodarczych. Odpis z Krajowego Rejestru Sądowego, w którym ujawnione są udzielone prokury, jest niewątpliwie dokumentem (urzędowym) stwierdzającym udzielenie prokury. W dużych spółkach może być nawet kilkuset prokurentów. Czy spółka składająca odpis z KRS w sądzie lub urzędzie musi za każdym razem uiścić opłatę skarbową od każdej prokury ujawnionej w KRS? Oczywiście taką interpretację należy odrzucić, choć wynika ona z dosłownego brzmienia ustawy. Opłata będzie się należała tylko za ten stosunek prokury, który jest wykazywany przez złożenie odpisu z KRS. Jeżeli odpis jest składany tylko w celu wykazania składu zarządu, opłata skarbowa nie będzie się należała.
Organem właściwym do pobrania opłaty skarbowej jest wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce złożenia dokumentu (art. 12 ustawy). W przypadku zgłoszenia się pełnomocnika w trakcie trwania postępowania (administracyjnego lub sądowego) w I lub II instancji raczej nie ma większych problemów z ustaleniem właściwego organu, któremu należy wpłacić opłatę skarbową. Decyduje faktyczne miejsce złożenia dokumentu, a nie siedziba sądu lub organu. Jeżeli postępowanie toczy się w delegaturze urzędu lub w wydziale zamiejscowym sądu, pełnomocnictwo składane w tej delegaturze lub wydziale zamiejscowym należy opłacić w organie właściwym ze względu na ich położenie. Złożenie pełnomocnictwa podczas czynności odbywających się poza siedzibą sądu lub organu (np. podczas oględzin w terenie) rodzi konieczność uiszczenia opłaty w gminie właściwej ze względu na miejsce przeprowadzania tej czynności.
Kłopot powstaje, gdy pełnomocnik zgłasza się wraz ze złożeniem środka zaskarżenia. Zgodnie z art. 369 kpc, apelację wnosi się do sądu, który wydał zaskarżony wyrok, choć rozpoznawać ją będzie sąd II instancji. Podobnie art. 129 § 1 k.p.a. stanowi, że odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu, który wydał decyzję. Opłatę skarbową w takich wypadkach należy wnieść do organu właściwego ze względu na siedzibę sądu lub organu I instancji, bowiem pełnomocnictwo jest składane w ich siedzibie. Sąd lub organ I instancji nie są tylko pośrednikami przekazującymi środek zaskarżenia do II instancji, lecz zobowiązane są dokonać pewnych czynności międzyinstancyjnych. Sąd sprawdza prawidłowość apelacji pod względem formalnym, pobiera opłatę i doręcza odpis apelacji innym stronom postępowania. Organ administracji publicznej może zmienić swoją decyzję i zobowiązany jest powiadomić o odwołaniu pozostałych uczestników postępowania.
Gdy pełnomocnik zgłasza się dopiero wraz ze złożeniem skargi do sądu administracyjnego, opłatę skarbową należy uiścić wójtowi (burmistrzowi, prezydentowi miasta) właściwemu ze względu na siedzibę organu administracyjnego, którego działanie lub bezczynność jest przedmiotem skargi. Najczęściej będzie to organ II instancji. Zgodnie z art. 54 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /przypis 3/, skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi.
W razie złożenia pełnomocnictwa wraz ze skargą kasacyjną organem miejscowo właściwym w sprawie opłaty skarbowej jest prezydent miasta właściwy ze względu na siedzibę sądu powszechnego II instancji lub wojewódzkiego sądu administracyjnego, którego orzeczenie jest skarżone. Skargę kasacyjną w postępowaniu cywilnym i w postępowaniu sądowoadministracyjnym wnosi się do sądu, który wydał zaskarżone orzeczenie (art. 3985 § 1 kpc i art. 177 § 1 ppsa).
Jeżeli podanie lub pozew (wraz z pełnomocnictwem) zostały skierowane do niewłaściwego organu lub sądu, to i tak opłatę skarbową należy uiścić w gminie właściwej ze względu na złożenie dokumentu. Po przekazaniu sprawy właściwemu organowi lub sądowi nie ma podstaw do uiszczenia opłaty ponownie ani do zwrotu tej już uiszczonej, bowiem pełnomocnictwo zostało złożone w organie (sądzie) niewłaściwym i zgodnie z jego położeniem (faktycznym miejscem złożenia dokumentu) powinna być uiszczona opłata skarbowa.
Natomiast miejscem złożenia pełnomocnictwa nie jest urząd pocztowy, w którym nadano pismo z pełnomocnictwem. Poczta jest tylko pośrednikiem przekazującym dokument do organu lub sądu. Przepisy proceduralne (art. 165 § 2 kpc, art. 57 § 5 k.p.a. i art. 83 § 3 ppsa) uznają złożenie pisma w polskim urzędzie pocztowym (placówce pocztowej operatora publicznego) za jednoznaczne ze złożeniem w organie lub sądzie, ale tylko dla zachowania terminu.
Jakie racjonalne argumenty przemawiają za przekazywaniem wpływów z opłaty skarbowej od pełnomocnictwa gminie miejsca złożenia tego dokumentu? Nie wiąże się to z żadnymi czynnościami organu tej gminy, z wyjątkiem sytuacji, gdy organ gminy prowadzi postępowanie, w którym składane jest pełnomocnictwo. W uzasadnieniu do projektu ustawy brakuje odniesienia do tej kwestii.
3. Sposób zapłaty opłaty skarbowej
Zlikwidowano bardzo wygodny sposób zapłaty opłaty skarbowej znaczkami skarbowymi, uzasadniając to kosztami ich produkcji i dystrybucji, co wydaje się argumentem mało przekonującym. „Lepiej” oczywiście narazić obywateli na podróżowanie do kasy urzędu lub ponoszenie kosztów przelewów bankowych. A argument o „kosztotwórczej implementacji elektronicznego znaku opłaty skarbowej” /przypis 4/ to już zupełne nieporozumienie. Wystarczyłoby dopuścić możliwość zapłaty przelewem i dołączenia wygenerowanego pliku potwierdzenia przelewu do podania wnoszonego drogą elektroniczną. Wątpliwe, aby obywatel korzystający z elektronicznej formy wnoszenia podania biegał do banku złożyć „ręczny” przelew opłaty skarbowej. Można nakazać dołączanie do podań wnoszonych drogą elektroniczną potwierdzeń zapłaty (przelewu) opłaty skarbowej w formie elektronicznej.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, zapłaty opłaty skarbowej dokonuje się gotówką w kasie organu podatkowego lub bezgotówkowo na rachunek tego organu, w ust. 2 tego samego artykułu dopuszcza się zarządzenie poboru opłaty skarbowej w drodze inkasa. Ustawodawca nie dopuścił, zapewne przez przeoczenie, zapłaty opłaty skarbowej w drodze przekazów gotówkowych na konto organu podatkowego, wpłacanych na poczcie lub w banku. Jest to oczywiste przeoczenie, bo jakie względy przemawiają za dopuszczalnością zapłaty gotówką w kasie urzędu lub inkasentowi i jednocześnie przeciwko dokonaniu zapłaty przekazem gotówkowym?
Zapłata przekazem gotówkowym przez bank albo pocztę nie jest zapłatą bezgotówkową. Za bezgotówkową uznaje się zapłatę przelewem bankowym, kartą płatniczą lub czekiem rozrachunkowym. Potwierdzeniem tego jest treść art. 60 § 1 ordynacji podatkowej, który za termin dokonania zapłaty podatku gotówką uznaje dzień wpłacenia kwoty podatku w kasie organu podatkowego lub na rachunek tego organu w banku, w placówce pocztowej, w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej albo dzień pobrania podatku przez płatnika lub inkasenta. Zapłata opłaty skarbowej na rachunek bankowy organu podatkowego za pośrednictwem poczty nie jest zapłatą bezgotówkową. Jest to wpłata gotówkowa na rachunek bankowy organu podatkowego.
Ustawa dopuszcza następujące sposoby zapłaty opłaty skarbowej:
1) gotówkowo w kasie organu podatkowego,
2) gotówkowo u inkasenta,
3) bezgotówkowo na rachunek bankowy organu podatkowego.
Nie dopuszcza natomiast zapłaty gotówkowej na rachunek bankowy organu podatkowego. Dotychczas obowiązywała zasada, że zapłata opłaty skarbowej dokonywana mogła być znaczkami opłaty skarbowej, gotówką lub bezgotówkowo (§ 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 lipca 2006 r. w sprawie sposobu zapłaty i zwrotu opłaty skarbowej /przypis 5/). W tym mieściła się możliwość zapłaty gotówkowej na rachunek bankowy właściwego urzędu gminy za pośrednictwem poczty, banku lub innego pośrednika. To rozporządzenie straciło moc z dniem wejścia w życie ustawy.
Powyższe przeoczenie wraz z likwidacją znaczków skarbowych znacznie utrudni uiszczanie opłaty skarbowej. Organem podatkowym w sprawach opłaty skarbowej jest wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na siedzibę organu lub podmiotu, który dokonał czynności urzędowej albo wydał zaświadczenie lub zezwolenie (pozwolenie, koncesję), albo ze względu na miejsce złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury. Nierzadko obywatele załatwiają sprawy w urzędach odległych od swojego miejsca zamieszkania. Jeśli nie mają rachunku bankowego, to w celu zapłaty opłaty skarbowej powinni się wybrać do siedziby właściwego urzędu gminy.
Gminy wychodząc na wprost tym trudnościom mogą ustanowić inkasentem opłaty skarbowej osobę prawną, mającą oddziały na terenie całej Polski, np. Pocztę Polską lub bank, ale to chyba byłoby zbyt daleko idące rozwiązanie. Poza tym inkasent będzie pobierał wynagrodzenie, a to uszczupli dochody gmin.
Być może w drodze zdroworozsądkowej interpretacji zostanie dopuszczona zapłata opłaty skarbowej przekazem gotówkowym, ale będzie to ewidentna interpretacja contra legem. Na razie można zauważyć, że zapłata opłaty skarbowej w formie przekazu gotówkowego na rachunek właściwego urzędu gminy nie wiąże się z żadnymi negatywnymi konsekwencjami. Opłata dotrze na rachunek bankowy właściwego organu podatkowego i nie będzie można uznać, że nie została zapłacona. Zgodnie z art. 60 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, dzień wpłacenia kwoty opłaty w banku, w placówce pocztowej lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej będzie terminem zapłaty opłaty skarbowej. Nie podejrzewam, aby którykolwiek wójt (burmistrz, prezydent miasta) kwestionował taki sposób uiszczenia opłaty skarbowej, skoro dotarła ona na właściwe konto.
4. Obowiązek zapłaty opłaty skarbowej
W myśl art. 6 ust. 1 ustawy, obowiązek zapłaty opłaty skarbowej powstaje:
1) od dokonania czynności urzędowej - z datą dokonania zgłoszenia lub złożenia wniosku o dokonanie czynności urzędowej;
2) od wydania zaświadczenia - z datą złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia;
3) od wydania zezwolenia (pozwolenia, koncesji) - z datą złożenia wniosku o wydanie zezwolenia (pozwolenia, koncesji);
4) od złożenia dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa lub prokury oraz od jego odpisu, wypisu lub kopii - z datą złożenia dokumentu w organie administracji publicznej, sądzie lub podmiocie, o którym mowa w art. 1 ust. 2;
5) od przedmiotu opłaty określonego w art. 2 ust. 2 - z datą użycia zaświadczenia w sprawie innej niż wymieniona w art. 2 ust. 1.
Opłatę skarbową wpłaca się z datą powstania obowiązku jej zapłaty. Jednocześnie składający wniosek lub pełnomocnictwo albo dokonujący zgłoszenia zobowiązany jest dołączyć dowód zapłaty należnej opłaty skarbowej - § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 21 grudnia 2006 r. sprawie dokumentowania zapłaty opłaty skarbowej oraz trybu jej zwrotu /przypis 6/. Powstaje tu błędne koło. Obywatel ma dołączyć dowód zapłaty opłaty skarbowej do wniosku (podania), a więc musi ją wcześniej zapłacić, ale skoro jeszcze nie złożył wniosku, to nie powstał jeszcze obowiązek zapłaty. Wychodzi na to, że opłatę trzeba uiszczać przed złożeniem wniosku lub dokumentu pełnomocnictwa. Utrudnione jest terminowe wnoszenie opłaty od dokumentu pełnomocnictwa. Zdarzają się sytuacje, gdy pełnomocnictwa, zwłaszcza substytucyjnego, udziela się w ostatniej chwili z przyczyn obiektywnych. Rzadko istnieje wówczas możliwość dokonania przelewu lub wpłaty w kasie urzędu opłaty skarbowej. Naraża to mocodawcę i pełnomocnika na popadnięcie w zwłokę, a sądowi nakazuje zawiadomienie właściwego organu. Czy nie można było wyznaczyć choćby kilkudniowego terminu na uiszczenie opłaty?
Rada Ministrów uzasadniała nowe rozwiązanie tym, że koszty „ściągnięcia” opłaty skarbowej obciążały organy administracji publicznej, do których wnoszone było podanie, a które nie uzyskują przy tym żadnych wpływów z tytułu tej opłaty. Dla zobrazowania tej sytuacji wskazano przykład nieuiszczenia opłaty skarbowej w wysokości 5 zł od składanego do naczelnika urzędu skarbowego wniosku o wydanie zaświadczenia o wysokości dochodów podatnika. Organ rozpatrujący wniosek zobowiązany był wezwać wnoszącego podanie do wniesienia opłaty skarbowej (koszt wysłania listu poleconego 5,40 zł), a w przypadku nieuzupełnienia tego braku pozostawić podanie bez rozpatrzenia, wydając postanowienie, które powinno być doręczone także listem poleconym (w sumie 10,80 zł). W konkretnym przypadku oznaczało to generowanie kosztów po stronie organu administracji rządowej, przy jednoczesnym braku wpływów z tytułu opłaty skarbowej od podania do budżetu właściwej gminy.
Zamiast wykorzystać zdobycze XX i XXI wieku, czyli możliwość wzywania do uiszczenia opłaty telefonicznie lub za pośrednictwem poczty elektronicznej, rząd chce wprowadzić inne zasady poboru opłaty, generując inne koszty. Obecnie każde nieuiszczenie opłaty skarbowej miałoby od razu skutkować zawiadomieniem właściwego organu, wszczynaniem postępowania podatkowego i wydawaniem decyzji administracyjnej. Koszty będą znacznie wyższe niż 10,80 zł. W przypadku pozostawienia podania bez rozpatrzenia lub umorzenia postępowania trzeba będzie wszczynać procedury zwrotu opłaty, to samo dotyczy sytuacji, gdy uiszczono opłatę w zawyżonej wysokości. Jako przykład autor uzasadnienia podaje pięciozłotową opłatę od podania, która w ustawie została zniesiona.
Do tego przepisy dotyczące obowiązku wzywania tak naprawdę nie uległy zmianie. Cały czas obowiązują instrukcje kancelaryjne dla organów samorządowych i organów administracji rządowej, autorstwa Rady Ministrów, które nakazują rozpatrzenie podania, dokonanie czynności urzędowej, a także wydanie świadectwa lub zezwolenia podlegających opłacie skarbowej uzależnić od uiszczenia tej opłaty /przypis 7/. Jeżeli podanie zostanie wniesione bez uiszczenia należnej opłaty skarbowej, należy wezwać osobę zobowiązaną do uiszczenia opłaty w terminie 14 dni, z pouczeniem, że w razie niewykonania tego obowiązku podanie zostanie pozostawione bez rozpatrzenia lub czynność podlegająca opłacie nie zostanie dokonana. O wysłaniu wezwania należy uczynić odpowiednią adnotację na podaniu. Przepisy te nie stały się sprzeczne z ustawą, należy je z odpowiednimi modyfikacjami nadal stosować, a obowiązek zawiadomienia o nieuiszczonych opłatach będzie dotyczył tylko tych przypadków, w których organ zobowiązany jest dokonać czynności pomimo nieuiszczenia opłaty skarbowej.
Likwidacja znaczków skarbowych nie tylko utrudniła wnoszenie opłaty skarbowej, ale pozostawiła wiele osób z tymi znaczkami, których nie mogli wykorzystać z uwagi na krótkie vacatio legis ustawy. Do tego innym osobom uniemożliwiło to prawidłową zapłatę opłaty skarbowej w wielu rozpoczętych sprawach. Zgodnie z art. 19 ustawy, jeżeli złożono podanie, załączniki do podania, dokonano zgłoszenia lub wystąpiono z wnioskiem o dokonanie czynności urzędowej albo z wnioskiem o wydanie zaświadczenia lub zezwolenia (pozwolenia, koncesji), albo sporządzono dokument stwierdzający ustanowienie pełnomocnika lub jego odpis, wypis, przed dniem wejścia w życie ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe. Przepisy dotychczasowe to poprzednia ustawa o opłacie skarbowej z 2000 roku i rozporządzenie Ministra Finansów z 25 lipca 2006 r. w sprawie sposobu zapłaty i zwrotu opłaty skarbowej. Rozporządzenie dopuszczało uiszczenie opłaty skarbowej od pełnomocnictwa wyłącznie znaczkami skarbowymi. Po 1 stycznia 2007 roku niemożliwe jest zakupienie znaczków skarbowych i prawidłowe uiszczenie opłaty od pełnomocnictw udzielonych przed wejściem ustawy w życie. Resort finansów planuje czasowe przywrócenie znaczków skarbowych. Największą grupą mającą zapasy znaczków byli zawodowi pełnomocnicy procesowi, mają oni najczęściej znaczki o nominale 5 zł i 10 zł. Przywrócenie znaczków spowoduje, że opłatę od dokumentu pełnomocnictwa (obecnie 17 zł) będą uiszczać częściowo w znaczkach, a częściowo przelewem lub gotówką.
5. Rozdział dochodów z opłaty skarbowej
Wpływy z opłaty skarbowej stanowią dochód gminy. Zasady podziału dochodów gmin reguluje ustawa z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego /przypis 8/. Nowa ustawa o opłacie skarbowej wprowadziła zmiany do art. 14 tej ustawy, z którego obecnie wynika, iż wpływy z opłaty skarbowej uiszczanej gotówką są wpłacane na rachunek budżetu gminy, na obszarze której ma siedzibę podmiot, który dokonał czynności urzędowej albo wydał zaświadczenie lub zezwolenie, a w pozostałych przypadkach są wpłacane na rachunek budżetu gminy, na obszarze której jest położony właściwy miejscowo organ podatkowy (ust. 1).
Jeżeli podmiotem, który dokonał czynności urzędowej albo wydał zaświadczenie lub zezwolenie, jest wójt (burmistrz, prezydent miasta) lub upoważniony przez niego podmiot, wpływy z opłaty skarbowej uiszczanej gotówką są wpłacane na rachunek budżetu tej gminy (art. 14 ust. 2). To ostatnie postanowienie skierowane jest wyłącznie do gmin, które mają obowiązek rozliczyć między sobą wpływy z opłaty skarbowej, choć z brzmienia tego przepisu jasno to nie wynika. Obywatel zobowiązany jest wpłacić opłatę skarbową gotówką w kasie organu podatkowego lub bezgotówkowo na rachunek tego organu, nie może wpłacić opłaty na rachunek innej gminy. Ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego nie jest skierowana do obywateli. Problem dotyczy ok. 130 gmin wiejskich w Polsce, które mają siedziby poza swoim obszarem - na terenie miasta, z którym sąsiadują. Nie są one upoważnione do poboru opłaty skarbowej od czynności urzędowych dokonywanych przez wójta tej gminy, właściwy jest burmistrz, prezydent miasta, na obszarze którego gmina ma siedzibę. Ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego zapewnia im jednak dochody z tego tytułu, ale, co ciekawe, tylko te uiszczane gotówką. Z tego wynika, że jedna gmina pełni dla drugiej rolę inkasenta. Ponosi koszty związane z poborem i egzekucją opłaty skarbowej, a dochody ma przekazywać innej gminie bez żadnego wynagrodzenia.
Powyższe kuriozalne regulacje wynikają z tego, że treść art. 14 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (a wcześniej jego poprzednika) od dawna jest błędnie sformułowana i nowa ustawa o opłacie skarbowej ten błąd powieliła. Jest on sformułowany tak jak w czasach, gdy organem właściwym do poboru opłaty skarbowej był naczelnik urzędu skarbowego, a dochody z tego tytułu przypadały gminom. Przepis ten służył odpowiedniemu rozdzieleniu wpływów pomiędzy gminy. Obecnie treść art. 14 ust. 1 jest zupełnie zbędna ewentualnie przepis ten powinien stanowić, że wpływy z opłaty skarbowej przysługują gminie, której wójt jest organem właściwym do jej pobrania.
Natomiast ust. 2 to ewidentny bubel. Ustawa o dochodach powinna wyraźnie uregulować obowiązek przekazania odpowiedniej gminie określonej części wpływów z opłaty skarbowej - jeżeli miałby pozostać obecny system rozdziału wpływów z opłaty skarbowej. W zasadzie gmina dokonująca poboru na rzecz innej gminy powinna otrzymywać za to wynagrodzenie.
6. Załącznik do ustawy
Załącznik do ustawy ma zawierać wykaz przedmiotów opłaty skarbowej, stawki tej opłaty oraz zwolnienia (art. 4). Załącznik nie powinien być sprzeczny z ustawą, ale samo pobieżne przejrzenie jego treści nasuwa kilka wątpliwości. Czynność urzędowa, dla której nie została określona stawka opłaty skarbowej, nie będzie podlegała tej opłacie, nawet jeżeli mieściłaby się w zakresie przedmiotowym ustawy. W ust. 53 części III załącznika przewidziano, że decyzja inna niż wymieniona w tym załączniku, do której mają zastosowanie przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, podlega opłacie w wysokości 10 zł. Takiej opłacie będzie podlegała każda decyzja odmawiająca. Zwolnione zostały decyzje umarzające postępowanie i wydawane w postępowaniu odwoławczym albo w trybie szczególnym. Ustawa nie przewidziała opłaty skarbowej dla niewymienionych w załączniku decyzji, do których zastosowanie mają przepisy ordynacji podatkowej.
Załącznik do ustawy w części I w pkt. 5 przewiduje opłatę 22 zł za protokół zawierający ostatnią wolę spadkodawcy, sporządzony przez osoby wymienione w art. 951 § 1 kc (wójta, burmistrza, prezydenta miasta, starostę, marszałka województwa, sekretarza powiatu albo gminy lub kierownika urzędu stanu cywilnego). To powielenie błędu z załącznika do poprzedniej ustawy o opłacie skarbowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 roku. Przyjmowanie oświadczenia ostatniej woli w trybie art. 951 § 1 kc oraz sporządzanie protokołu z takiej czynności nie jest sprawą z zakresu administracji publicznej. Nie jest to sprawa rozstrzygana w drodze stosowania norm prawa administracyjnego materialnego, zastosowania nie mają też przepisy procedury administracyjnej. Sporządzenie testamentu jest czynnością cywilnoprawną testatora, a funkcjonariusz gminny przyjmuje jedynie oświadczenie woli testatora i potwierdza jego treść w protokole. Jego rola jest zbliżona do roli notariusza przy sporządzaniu testamentu w formie aktu notarialnego.
Powyższa teza nie budzi wątpliwości na tle orzecznictwa Sądu Najwyższego - por. uzasadnienia uchwały SN z 2 grudnia 1994 r., II CZP 152/94 /przypis 9/ i uchwały siedmiu sędziów SN z 27 września 1991 r., III CZP 61/91 /przypis 10/. Sporządzenie protokołu testamentu w trybie art. 951 kc nie jest czynnością urzędową w sprawie indywidualnej z zakresu administracji publicznej, chociaż przyjęcie oświadczenia przez wskazanych w tym przepisie funkcjonariuszy publicznych jest dla nich niewątpliwie czynnością urzędową. Taka czynność nie podlega opłacie skarbowej, a wyszczególnienie jej w załączniku do ustawy o opłacie skarbowej jest pomyłką.
Opłatą skarbową objęto sporządzenie protokołu zawierającego ostatnią wolę spadkodawcy przez osoby wymienione w art. 951 § 1 kc. Tymczasem protokół taki jako czynność techniczna może być sporządzony przez kogokolwiek, nawet przez osobę, która nie była świadkiem składanego oświadczenia woli. Rola funkcjonariusza samorządowego przy sporządzaniu testamentu polega na odebraniu oświadczenia woli od spadkodawcy i potwierdzeniu jego treści spisanej w protokole. Treść załącznika do ustawy nie obejmuje więc sytuacji, gdy sam protokół zostanie spisany przez inną osobę niż wymienieni w art. 951 kc urzędnicy.
Inne wątpliwości dotyczą niektórych zwolnień z opłaty skarbowej zawartych w załączniku do ustawy. W części III, ust. 44 załącznika przewidziano, że zwolnione od opłaty skarbowej są m.in.:
- zezwolenie na usunięcie drzew lub krzewów,
- zezwolenie na zajęcie pasa drogowego na cele niezwiązane z budową, przebudową, remontem, utrzymaniem i ochroną dróg,
- pozwolenie na lokalizowanie w pasie drogowym obiektów budowlanych lub urządzeń niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego,
- zezwolenie na przejazd pojazdu nienormatywnego.
Zwolnienie tych zezwoleń od opłaty skarbowej sugeruje, że są one objęte taką opłatą. Tymczasem wszystkie powyższe zezwolenia łączą się z obowiązkiem wniesienia opłat o charakterze publicznoprawnym na mocy szczególnych przepisów /przypis 11/. Art. 3 ustawy mówi, iż nie podlega opłacie skarbowej: dokonanie czynności urzędowej, wydanie zaświadczenia oraz zezwolenia (pozwolenia, koncesji), jeżeli na podstawie odrębnych przepisów podlegają innym opłatom o charakterze publicznoprawnym lub są od tych opłat zwolnione. Według niektórych poglądów opłata publicznoprawna jest pobierana za wycięcie drzewa, zajęcie pasa drogowego lub przejazd pojazdu nienormatywnego (czyli za korzystanie z zezwolenia), a nie za czynność urzędową, jaką jest wydanie zezwolenia.
W czasie obowiązywania analogicznego przepisu ustawy o opłacie skarbowej z 2000 roku kwestię tę wyjaśnił NSA w dwóch kolejnych uchwałach pięciu sędziów z 6 maja 2003 r., FPK 11/02 i FPK 12/02 /przypis 12/. W ich uzasadnieniu NSA wskazał, że opłaty pobierane na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi są opłatami de facto za wydanie zezwolenia na sprzedaż napojów alkoholowych, ponieważ istotą każdego zezwolenia jest przyznanie przedsiębiorcy przez organ administracji publicznej uprawnień do podejmowania i prowadzenia określonej działalności gospodarczej, co musi być utożsamiane z korzystaniem z zezwolenia. Wprowadzenie do powyższej ustawy wyraźnego postanowienia, że zezwolenia na sprzedaż alkoholu nie podlegają opłacie skarbowej, w świetle powyższych uchwał, potwierdziły tylko wcześniej istniejący stan prawny. Zaprezentowane w uchwałach rozważania NSA mają odpowiednie zastosowanie do ww. zezwoleń i pozwoleń. Szkoda, że ustawa, zamiast pogłębiać wątpliwości przez wpisanie tych zezwoleń do rubryki zwolnionych z opłaty skarbowej, nie rozstrzygnęła jednoznacznie, czy w ogóle podlegają one opłacie.
7. Aspekt karny
Z dniem 1 stycznia 2007 roku ustawa uchyliła art. 58 i art. 59 kodeksu karnego skarbowego. To chyba był zupełnie nieprzemyślany ruch. Art. 58 kks penalizował uszczuplenie opłaty skarbowej przez użycie skasowanego znaku opłaty skarbowej oraz puszczenie w obieg skasowanego znaku opłaty skarbowej. Art. 59 kks przewidywał karę za: 1) podrabianie albo przerabianie znaku urzędowego mającego stwierdzić uiszczenie opłaty skarbowej w celu użycia w obrocie publicznym oraz użycie takiego znaku jako autentycznego; 2) puszczanie w obieg, nabywanie lub używanie albo przechowywanie takiego znaku w celu puszczenia w obieg; 3) używanie w obrocie dokumentu opatrzonego takim podrobionym lub przerobionym znakiem. Depenalizacja takich czynów rodzi konieczność umorzenia wszystkich toczących się postępowań, a dotychczasowe skazania ulegają zatarciu z mocy prawa i są uważane za niebyłe (art. 2 § 6 kks).
Czyny opisane w art. 59 kks po jego uchyleniu będą się kwalifikowały pod ogólne przepisy karne (art. 313 lub art. 270 kodeksu karnego), ale w toczących się już sprawach i tak doprowadzi to do umorzenia postępowania z uwagi na brak skargi uprawnionego oskarżyciela (art. 17 § 1 pkt 9 kpk), bowiem najczęściej w sprawach karnych skarbowych oskarżycielem jest inny organ niż prokurator, który nie może oskarżać w sprawach o przestępstwa z kodeksu karnego. Ponowne wszczęcie postępowania o ten sam czyn będzie niedopuszczalne (art. 17 § 1 pkt 7 kpk), zasada ne bis in idem. Dopuszczalne będzie jednak karanie osób, które dopuściły się takich czynów i jeszcze nie wszczęto postępowania karnego wobec nich.
Natomiast użycie lub puszczenie w obieg skasowanego znaku skarbowego pozostanie zupełnie bezkarne, gdyż czyny objęte uchylonym art. 58 kks nie wchodzą w zakres żadnego innego przepisu karnego. Nie dość, że zatarte zostaną wszystkie dotychczasowe skazania i umorzone toczące się postępowania, to jeszcze sprawcy takich czynów w przyszłości też będą bezkarni. Jest to tym bardziej zadziwiające, że na mocy przepisu przejściowego art. 19 ustawy nadal można uiszczać opłatę skarbową znakami skarbowymi. Zupełnie bezkarnie można używać skasowanych wcześniej znaków skarbowych. Trudno racjonalnie uzasadnić takie posunięcie ustawodawcy.
8. Uwagi końcowe
Opłaty publicznoprawne w założeniu tym różnią się od podatków, że ich uiszczenie wiąże się z pewnym świadczeniem ze strony władzy publicznej. „Opłatą jest danina publicznoprawna charakteryzująca się cechami podobnymi do podatku i cła, z tym że w przeciwieństwie do podatków i ceł, opłata jest świadczeniem odpłatnym. Opłaty pobierane są bowiem w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywane w interesie konkretnych podmiotów.
Stanowią zatem swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego” /przypis 13/. Nie inaczej jest z opłatą skarbową. Obywatel uiszcza opłatę za określone czynności organu administracji publicznej, za udzielenie mu pozwolenia, zezwolenia, koncesji na prowadzenie określonej działalności lub dokonanie żądanych czynności. Oczywiście nie ma mowy o pełnej ekwiwalentności świadczeń, a opłata skarbowa ma też cechy podatku. Jednak niedopuszczalne jest zupełne oderwanie opłaty skarbowej od dokonywanych czynności urzędowych. W związku z tym dochody z opłaty skarbowej powinny przypadać temu organowi, który dokonuje czynności objętych opłatą. Zwłaszcza gdy jest to organ samorządu terytorialnego, dochód ten powinien przypadać tej jednostce samorządu.
Niezasadne jest skierowanie wszystkich dochodów z opłaty skarbowej do gmin tylko z tego tytułu, że na jej obszarze siedzibę ma organ dokonujący czynności. Pozbawia to dochodów z tej opłaty mniejsze gminy, na których obszarze nie mają siedziby inne organy administracji publicznej ani sądy. Dochody z opłaty powinien otrzymywać ten organ, który ponosi koszty związane z dokonywaniem czynności urzędowych. W okresach zwiększonego wpływu podań w danych sprawach pozwoli to temu organowi sprawniej obsługiwać interesantów, bo będzie to leżało w interesie tego organu i będzie miał dodatkowe środki za polepszenie obsługi. Wzmacniałoby to także pozycję obywatela wobec urzędu. Każdy, kto zapłacił opłatę skarbową, miałby uzasadnione prawo żądać szybkiej i sprawnej obsługi dodatkowo (bo takie prawo i tak ma) właśnie z tego powodu, że zapłacił za pewną usługę administracji publicznej i oczekuje jej wykonania. Jednocześnie należy odstąpić od opłaty skarbowej tam, gdzie nie wiąże się to z żadnymi czynnościami organów władzy publicznej, czyli od pełnomocnictw.
Przypisy:
1 DzU nr 225, poz. 1635, dalej: ustawa.
2 Uzasadnienie do projektu ustawy o opłacie skarbowej– Sejm V kadencji, druk nr 737.
3 DzU nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej: ppsa.
4 Uzasadnienie do projektu ustawy o opłacie skarbowej– Sejm V kadencji, druk nr 737.
5 DzU nr 137, poz. 975.
6 DzU nr 246, poz. 1804.
7 Patrz: rozporządzenie Rady Ministrów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej dla organów gmin i związków międzygminnych (DzU nr 112, poz. 1319
z późn. zm.); rozporządzenie Rady Ministrów z 18 grudnia 1998 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej dla organów powiatu (DzU nr 160, poz. 1074 z późn. zm.); rozporządzenie
Rady Ministrów z 18 grudnia 1998 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej dla organów samorządu województwa (DzU nr 160, poz. 1073 z późn. zm.); rozporządzenie Rady Ministrów z 18 grudnia 1998 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej dla zespolonej administracji rządowej w województwie (DzU nr 161, poz. 1109 z późn. zm.).
8 DzU nr 203, poz. 1966 z późn. zm.
9 OSNC 1995, nr 3, poz. 50.
10 OSNC 1992, nr 4, poz. 49.
11 Patrz.: ustawa z 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (DzU nr 92, poz. 880 z późn. zm.); ustawa z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jednolity: DzU z 2007 r. nr 19, poz. 115).
12 ONSA2003, nr 3, poz. 92, ONSA2003, nr 3, poz. 93
13 Uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 10 grudnia 2002 r., P. 6/02, OTK 2002, nr 7, poz. 91.
więcej na http://www.czasopisma.pwp.pl/fk.xml
kkż/