Sprawa zaczęła się gdy gmina wystąpiła do Dyrektora KIS o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług w zakresie świadczonych przez gminę usług dostawy wody oraz odprowadzania ścieków (realizowanych za pośrednictwem zakładu budżetowego – Gminnego Zakładu Gospodarki Komunalnej).

Gmina wyjaśniła, że ponosi szereg wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Wykonywane przez nią usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków są kierowane zarówno do podmiotów zewnętrznych (np. mieszkańców), jak i jednostek organizacyjnych gminy.

Opodatkowanie VAT dotacji: ważny wyrok NSA

Gmina stała na stanowisku, że przy pomocy tejże infrastruktury świadczy głównie odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. Zatem ww. infrastruktura, co do zasady, jest i będzie wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę, tj. do czynności, które, zdaniem gminy, podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystają ze zwolnienia z tego podatku.

Przedmiotowa infrastruktura jest i będzie również w niewielkim zakresie wykorzystywana przez gminę na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych. Ponadto, woda jest i będzie wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez gminę usługami (w szczególności w procesie uzdatniania wody) oraz może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych, jak również w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Jest to wykorzystanie infrastruktury dla potrzeb odbiorców wewnętrznych i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT.

Gmina wskazywała, że nie potrafi dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (dostawa wody/odbiór ścieków od odbiorców wewnętrznych). Zdaniem Gminy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.

Gmina, korzystając z możliwości przewidzianej w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, forsowała metodę opartą na stosunku ilości (m³) dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych do łącznej ilości (m³) dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków na rzecz wszystkich odbiorców.

Dyrektor KIS - w interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2018 r. - uznał takie stanowisko gminy za nieprawidłowe. Organ argumentował, że sposób określenia proporcji wprowadzony art. 86 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o VAT nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji w odniesieniu do różnych zakupów, zaś mnogość wzorów powodowałaby nieczytelność rozliczeń gminy. Ponadto organ zwrócił uwagę, że metoda proponowana przez wnioskodawczynię nie uwzględnia faktu, że woda i ścieki zużyte/wytworzone na potrzeby funkcjonowania zakładu budżetowego, jednostek budżetowych oraz Urzędu Miasta i Gminy mają pośredni związek nie tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również - w pewnym zakresie - z działalnością gospodarczą.

Z tych względów Dyrektor KIS nie znalazł podstaw do odstąpienia od metody określania proporcji odliczeń w VAT przewidzianej dla jednostki samorządu terytorialnego w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193).

Interpretacja MF w sprawie VAT od świadczeń JST w zakresie edukacji i pomocy społecznej

W rozporządzeniu tym MF określił stosowne wzory pozwalające przyjąć proporcje odliczenia dla wybranych podatników (ich jednostek), w tym urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego (§ 3 rozporządzenia). Wzory te zakładają porównanie wielkości rocznego obrotu z działalności gospodarczej z całokształtem rocznych obrotów (metoda "obrotowa.

Stanowisko Dyrektora KIS podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który oddalił skargę gminy na taką interpretację.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził natomiast, że rację w tym sporze ma gmina i stwierdził, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 86 ust. 2a-2b oraz 2h ustawy o VAT.

"Brak było bowiem podstaw do zakwestionowania sposobu liczenia proporcji odliczenia wskazanego przez Gminę jako bardziej reprezentatywnego niż wzór rekomendowany w rozporządzeniu" - stwierdził NSA.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają wykładnię dopuszczającą "możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę".

"Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną" - głosi orzeczenie.

Sygnatura akt: I FSK 1442/18

js/